合并报表：母公司直接持股 间接持股

合并报表：母公司直接持股、间接持股控制子公司编制合并报表

一、母公司直接控制子公司（直接持股）

【例1】甲公司于20×7年1月1日以1000万元取得对乙公司80％的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。20×7年1月1日乙公司所有者权益总额为1100万元，其中实收资本1000万元，资本公积100万元（假设乙公司20×7 年1月1日可辨认资产、负债的公允价值与账面价值一致）。

20×7年乙公司实现净利润200万元，提取盈余公积20万元。20×7年12月31日，乙公司所有者权益总额为1300万元，其中实收资本为1000万元，资本公积为100万元，盈余公积为20万元，未分配利润为180万元。

20×8年1月31日乙公司向股东分派现金股利150万元，其中：甲公司120万元（甲公司已按成本法计入20×8年投资收益），其他股东30万元。乙公司20×8年实现净利润300万元，提取盈余公积30万元，因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为50万元。

20×8年12月31日，乙公司所有者权益总额为1500万元，其中实收资本为1000万元，资本公积为150万元，盈余公积为50万元，未分配利润为300万元假定乙公司的会计和会计期间与甲公司一致，不考虑所得税影响。

甲公司编制合并财务报表时，不按权益法调整对乙公司的长期股权投资，对甲公司和乙公司财务报表进行汇总后，直接编制抵销分录

（为了便于合并所有者权益变动表的编制，对抵销分录中涉及到所有者权益的科目，均列出对应的所有者权益变动表明细项目）。

（一）20×7 年抵销分录

1、抵销甲公司对乙公司的长期股权投资和初始少数股东权益

借：实收资本—年初余额 1000

资本公积—年初余额 100

商誉 120

贷：长期股权投资 1000

少数股东权益 220

注：商誉120万元＝20×7年1月1日投资成本1000万元－乙公司20×7年1月1日的所有者权益总额1100万元×80%

2、抵销本年少数股东损益（200万元×20%）

借：少数股东损益 40

贷：少数股东权益—净利润 40

注：少数股东损益为利润表项目，在资产负债表和所有者权益变动表中体现为未分配利润

3、抵销乙公司本年提取的盈余公积

借：盈余公积—提取盈余公积 20

贷：未分配利润—提取盈余公积 20

（二）20×8年抵销分录

1、抵销甲公司对乙公司的长期股权投资和初始少数股东权益

借：实收资本—年初余额 1000

资本公积—年初余额 100

商誉 120

贷：长期股权投资 1000

少数股东权益 220

2、抵销上年少数股东损益

借：未分配利润—年初余额 40

贷：少数股东权益—年初余额 40

3、抵销乙公司上年提取的盈余公积

借：盈余公积—年初余额 20

贷：未分配利润—年初余额 20

4、抵销本年少数股东损益（300万元×20%）

借：少数股东损益 60

贷：少数股东权益—净利润 60

5、抵销乙公司本年提取的盈余公积

借：盈余公积—提取盈余公积 30

贷：未分配利润—提取盈余公积 30

6、抵销少数股东享有的可供出售金融资产的公允价值变动金额（50万元×20%）

借：资本公积—可供出售金融资产公允价值变动净额 10

贷：少数股东权益—可供出售金融资产公允价值变动净额 10

7、抵销甲公司投资收益与乙公司本年利润分配

借：投资收益 120

少数股东权益—对所有者（或股东）的分配 30

贷：未分配利润——对所有者（或股东）的分配 150

二、母公司同时以直接和间接方式控制子公司（直接持股+间接持股）

【例2】续例1，20×9年1 月1 日，甲公司、乙公司与其他股东共同投资设立丙公司，丙公司实收资本500万元，其中：甲公司投资200万元，占40%股权，乙公司投资150万元，占30%股权，其他股东投资150万元，占30%股权。甲公司通过直接和间接拥有丙公司70%的表决权而对丙公司实施控制，对丙公司的长期股权投资采用成本法核算。乙公司拥有丙公司30%的表决权而对丙公司具有重大影响，对丙公司的长期股权投资采用权益法核算。

20×9年丙公司实现净利润100万元，提取盈余公积10万元。20×9年12月31日，丙公司所有者权益总额为600万元，其中实收资本为500万元，盈余公积为10万元，未分配利润为90万元。

20×9年1月31日乙公司向股东分派现金股利200万元，其中：甲公司160万元（甲公司已按成本法计入20×9年投资收益），其他股东40万元。乙公司20×9年实现净利润400万元（其中包括对丙公司采用权益法核算的投资收益30万元），提取盈余公积40万元。

20×9年12月31日，乙公司所有者权益总额为1700万元，其中实收资本为1000万元，资本公积为150万元，盈余公积为90万元，未分配利润为460万元。

甲公司编制合并财务报表时，不按权益法调整对乙公司和丙公司的长期股权投资，对甲公司和乙公司、丙公司财务报表进行汇总后，直接编制20×9年抵销分录。

20×9年抵销分录

1、抵销甲公司和乙公司对丙公司的长期股权投资和丙公司的初始少数股东权益

借：实收资本—所有者投入资本 500

贷：长期股权投资（甲公司） 200

长期股权投资（乙公司） 150

少数股东权益—所有者投入资本 150

2、抵销丙公司本年少数股东损益（100万元×30%）

借：少数股东损益 30

贷：少数股东权益—净利润 30

3、抵销丙公司本年提取的盈余公积

借：盈余公积—提取盈余公积 10

贷：未分配利润—提取盈余公积 10

4、抵销乙公司对丙公司的长期股权投资权益法核算的投资收益

借：投资收益 30

贷：长期股权投资（乙公司） 30

5、抵销甲公司对乙公司的长期股权投资和乙公司的初始少数股东权益

与20×7年抵销分录相同

6、抵销乙公司以前年度少数股东损益（2007年40万元+2008年60万元）

借：未分配利润—年初余额 100

贷：少数股东权益—年初余额 100

7、抵销乙公司以前年度提取的盈余公积（2007年20万元+2008年30万元）

借：盈余公积—年初余额 50

贷：未分配利润—年初余额 50

8、抵销以前年度少数股东享有的可供出售金融资产的公允价值变动金额

借：资本公积—年初余额 10

贷：少数股东权益—年初余额 10

9、抵销乙公司以前年度对少数股东的利润分配

借：少数股东权益—年初余额 30

贷：未分配利润—年初余额 30

10、抵销乙公司本年少数股东损益（乙公司净利润400万元×20%）

借：少数股东损益 80

贷：少数股东权益—净利润 80

注：乙公司本年少数股东损益包括少数股东享有的乙公司本年自身实现的利润（400万

元－30万元）×20%=74万元、权益法核算的对丙公司的投资收益30万元×20%=6万元

11、抵销乙公司本年提取的盈余公积

借：盈余公积—提取盈余公积 40

贷：未分配利润—提取盈余公积 40

12、抵销甲公司投资收益与乙公司本年利润分配

借：投资收益 160

少数股东权益—对所有者（或股东）的分配 40

贷：未分配利润—对所有者（或股东）的分配 200

应当说明：长期股权投资按成本法编制合并财务报表，关键在于正确计算出少数股东权

益和少数股东损益，然后将投资时点的长期股权投资与所有者权益直接进行抵销。一般适用于母公司对子公期股权投资比例无变化的情况，能够比采用权益法更加简便快捷地编制合并财务报表，并且能够方便地编制合并所有者权益变动表。但是，如果母公司对子公期股权投资比例存在变化的情况下，则不宜采用该种方法。