从消费税角度探析卷烟定价的纳税筹划

从消费税角度探析卷烟定价的纳税筹划

作者：裴潇

来源：《商业会计》2012年第22期

摘要：财政部、国家税务总局发布《关于调整烟产品消费税政策的通知》（财税[2009]84号），对卷烟产品的消费税政策作了重大调整，旨在规范卷烟行业计税标准。新政策从2009年5月1日起执行。因此卷烟价格的分界点成了税率变化的临界点，在该临界点附近的一定范围内，卷烟会伴随价格的提高，而适用较高的税率，边际效应减弱。本文从消费税角度对卷烟的价格制定进行探讨。

关键词： 消费税 卷烟定价 纳税筹划 一、新政策中关于卷烟消费税的规定

政策调整后，甲类香烟的消费税从价税率由原来的45%调整至56%，乙类香烟由30%调整至36%，雪茄烟由25%调整至36%。与此同时，原来的甲乙类香烟划分标准也进行了调整，原来50元的分界线上浮至70元，即每标准条（200支）调拨价格在70元（不含增值税）以上（含70元）的卷烟为甲类卷烟，低于此价格的为乙类卷烟。不仅如此，卷烟批发环节还加征了一道从价税，税率为5%。

此项调整对生产企业包括两个内容：一是调高了甲类卷烟和乙类卷烟的调拨价格标准，由原来每标准条（200支）的调拨价格50元调高到调拨价格70元；二是税率也相应的提高了，与之前调拨价格在50元以上税率45% ，50元以下税率30%的老政策相比，税率调高到56%和36%，调整幅度较大。 二、筹划思路

对于一般商品来说，在销售量一定的情况下，商品的售价越高，其获得的利润越多。但卷烟的消费税采用的是复合计税办法，其从量计征部分在销售量一定的情况下是固定的，而从价定率部分的消费税则不同，即单条调拨价在70元时税率发生变化，消费税税率由36%跃升到56%，税负必然突然加重，边际效应减弱。由此，我们可以看到卷烟价格的分界点成了税率变化的临界点，所以，如果卷烟价格在临界点附近，卷烟产品定价提高会出现利润不但不增加反而下降的现象。于是，我们希望通过求出价格对于税率变动的临界点来达到合理定价的目标。 三、筹划方法 （一）案例分析

假设某卷烟厂某月销售2 000条。这批卷烟的生产成本为30元/条，当月分摊在这批卷烟上的期间费用为7 000元，进项税额为5 000元，我们比较以下两种定价方案：

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A方案：每条卷烟的调拨价格为75元（不含税价）； B方案：每条卷烟的调拨价格为68元（不含税价）。

在A方案中，由于卷烟调拨价格>70元，从价消费税税率应按56%的税率计算，企业当月的纳税和盈利情况分别为：

应纳消费税=2 000÷250×150+75×2 000×56%=85 200（元） 应纳增值税=75×2 000×17%-5 000=20 500（元）

应纳城建税及教育费附加=（85 200+20 500）×（7%+3%）=10 570（元） 销售利润=75×2 000-30×2 000-85 200-10 570-7 000= -12 770（元）

在B方案中，由于卷烟调拨价格

应纳消费税=2 000÷250×150+68×2 000×36%=50 160（元） 应纳增值税=68×2 000×17%-5 000=18 120（元）

应纳城建税及教育费附加=（50 160+18 120）×（7%+3%）=6 828（元） 销售利润=68×2 000-30×2 000-50 160-6 828-7 000=12 012（元）

通过比较可以发现，企业降低销售价格后，销售收入减少了14 000元，但应纳消费税减少了35 040元，应纳增值税减少了2 380元，应交城建税及附加也减少了3 742元，销售利润增加了24 782元。其原因是销售税率的大幅度降低导致的消费税负担的大幅度减轻。 当然，如果企业生产的是高档卷烟，其价格远远高于临界点70元的价格，则为减轻纳税额而调低价格到70元以下，结果往往得不偿失。例如我们将A方案中每条卷烟的调拨价格定为150元/条（不含税价），假设其他条件不变，此时企业纳税和盈利情况分别为： 应纳消费税=2 000÷250×120+150×2 000×56%=168 960（元） 应纳增值税=150×2 000×17%-5 000=46 000（元）

应纳城建税及教育费附加=（168 960+46 000）×（7%+3%）=21 496（元） 销售利润=150×2 000-30×2 000-168 960-21 496-7 000=42 544（元）

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与B方案比较得出，将价格定位150元/条获取的利润要比定价为68元/条的多30 532元。所以尽管降低价格后，应纳消费税等税额大大降低，但最终净收益也因此锐减，此时采取降低价格减轻税负的方式就不够理想。 （二）临界点测算

设临界点的价格为X元，此时卷烟的税前收益应等于卷烟定价为69.99元的税前收益。 假设销售1条卷烟价格为临界点X的税前收益为Y1，价格为69.99元的税前收益为Y2，则：

出厂环节应纳消费税：X×56%+从量税 出厂环节应纳增值税：X×17%-进项税额

出厂环节应纳的教育费附加：[X×56%+从量税+（X×17%-进项税额）]（7%+3%） 企业利润：Y1=X-成本-X×56%-从量税-[X×56%+从量税+（X×17%-进项税额）]（7%+3%）

同理销售每条卷烟价格为69.99元时企业利润为：Y2=69.99-成本-69.99×36%-从量税-[69.99×36%+从量税+（69.99×17%-进项税额）]（7%+3%） 在临界点采用两种价格计算的结果应该无差异，因此令Y1=Y2 解得：X=111.95（元），即临界点的价格为111.95元（不含税价格）。 （三）筹划结论

通过以上分析，我们绘制出卷烟定价与税前利润的关系如图所示。

由此我们得出以下结论：1.当卷烟调拨价格（不含税价）在（0，70）时，其税前利润随着卷烟价格提高而增加。2.当卷烟调拨价格（不含税价）在（70，111.95）时，其税前利润小于定价为70的利润，因为税率的跳档引起消费税大幅度增加的金额大于提价带来的利润。因此，此时企业应将调拨价格降低至70元以下，消费税税率降低带给企业的利润增加将会弥补价格降低造成的损失。而区间（70，111.95）就为卷烟定价的次优区间。3.当卷烟调拨价格（不含税价）在（111.95，+∞）时，虽然消费税也会增加，但卷烟价格的大幅度提升会弥补增加的消费税，因此其税前利润随着卷烟价格提高而增加。

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所以，卷烟定价的最优区间为：（0，70）以及（111.95，+∞），此时的定价都能带来企业利润最大化；相反，若卷烟定价在（70，111.95），则会给企业带来负面影响，不仅降低企业利润，还可能因价格的提高而影响卷烟的销售量，所以企业定价应当回避该区间。Z （注：本文系长江大学校科研基金“纳税筹划技巧与避税研究”阶段性成果；项目编号：03Z27）