【企业会计】Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ２０１３－１： ｌ０期（ 第４３８ ）＿＿ 上市公司财务报表舞弊手段分析 徐丽萍 （双鸭山市水务局，黑龙江双鸭山１５５１００） 摘要：上市公司财务舞弊行为不仅会给投资者带来重大损失，还会动摇挫伤市场信心，阻碍我国社会主义市场经济 的健康持续发展。本文主要从上市公司财务舞弊的原因入手，对其表现形式及识别方法加以阐述，最后针对造成财务舞弊 的原因提出有针对性的防范对策。 关键词：上市公司；财务报表舞弊；防范对策 中图分类号：Ｆ２７５ 文献标志码：Ａ 文章编号：１０００—８７７２（２０１３）２７—０１５９—０２ 财务报表舞弊主要是指公司管理层采用伪造、变造记录或 凭证、侵占资产、隐瞒或删除交易或事项、记录虚假的交易或事 项、蓄意使用不当的会计等手段操纵利润，误导财务报表 使用者对公司业绩或者盈利能力的判断、获得非法利益的故意 行为，它是现代经济社会的一个毒瘤，其发生比较普遍，对社会 有极大的危害。财务舞弊征兆具体表现为财务状况不佳、高负 债的资本结构、过高的获利能力及特殊会计项目（销售收入、应 收账款、存货、其他应收款、投资收益、营业外收入、非经常性损 义市场经济的发展，在“经济人”观念的驱动下，很多人丹始崇 尚个人主义，并将个人主义等同于自私自利，集体主义意识Ｌｊ 益淡漠，企业没有社会责任意识，所有的经济活动包括财务报 告披露都成为追逐个体私利的一种手段。任能够躲避惩罚、或 收益大于惩罚成本的情况下，以个人私利为目标的企业或个人 现财务报告舞弊是一件很自然的事。 ５伦理道德滑坡与诚信缺失。诚信是社会正常运仃的基础， 是人们在社会生活与经济交往中必须遵守基本行为准则 、“没 益等）和财务比率（应收账款周转率、存货周转率、毛利率等）的 异常。因此通过具体分析公司的财务状况、某些特殊会计项目 和特定的财务指标是否出现异常，有助于发现财务报告舞弊。 一有信用，就没有秩序，市场经济就不能健康发展”。当前我同礼 会生活中，无论是个人、企业还是机构，减信的缺失已屡见 不鲜。企业在财务报告中虚构利润、虚列资产、虚假陈述、重大 、上市公司财务报表舞弊原因 遗漏、推迟披露、欺诈上市等，无一不是诚信极度缺失的表现 ｌ提高发行价格。新股发行公司除了千方百计获得上市资 格达到“圈钱”的目的外，还存在着更多“圈钱”的强烈动机。盈 利能力都是决定股票发行价格的一个重要因素，一家公司发行 股票筹集的资金的多少取决于股票发行额度和股票的发行价 格，股票发行额度是由证券主管部门确定的，要想“多圈钱”，就 只有抬高股票的发行价格。 二、上市公司财务报表舞弊手段 １利用关联交易调节利润。我国的许多上市公司南固有介 业改组而成，在股票发行额度有限的情况下，上市公 往往通 过对国有企业局部改组的方式设立。股份制改组后，上市公司 与改组前的母公司及母公司控制的其他子公司之间普遍存存 着错综复杂的关联关系和关联交易。上市公司通过关联方交易 ２舞弊收益大于舞弊成本。我国上市公司财务报告舞弊的 目的主要是虚增利润，而虚增利润后的报表一旦对外公布，往 往带来的就是流通股股价的上升，因此，流通市值的增加是舞 弊回报的重要方面。当然，舞弊也有一定的成本。但是目前在我 闺，舞弊收益往往大于舞弊成本，这是很多上市公司铤而走险 的一个重要原囚。 将巨额亏损转移到不需审计的关联企业，亏损大户可在一夜之 间变成盈利大户，从而隐瞒其真实的财务状况。利用关联交易 调节利润，其主要方式有虚构经济业务，人为抬高卜市公司业 务和效益；采用大大高于或低于市场价格的方式进行购销活 动、资产置换和股权置换；以旱涝保收的方式委托经营或受托 经营，抬高上市公司经营业绩；以低息或高息发生资金往来，调 节财务费用；以收取或支付管理费或分摊共同费用调节利润； 关联方之间通过资产托管获取收益等。 ２跨年度调节利润。一些公司为了在年度结束后能给股东 一３公司治理结构不完善。我国上市公司多数股权高度集中， 股东大会成为“大股东会”，形成“一股独大”，客观上造成了财 务造假的土壤。同时，董事会成员构成也不尽合理，“内部人控 制”问题严重，董事会成员和经理人员往往互相兼任，董事会不 但不能监督约束经理层的行为，反而还常常与经理层共同操纵 上市公司，并在种种利益的驱动下，肆兀忌惮地造假。另外，由 于监事会成员的身份和行政关系不能保持，其工薪、职位 等基本都由经营者决定，难以担当起监督董事会和经营者的职责。 ４集体主义观念淡漠 企业社会责任感匮乏。随着社会主 收稿日期：２０１３—０８—１０ 份“满意”的答卷，体现经营业绩，或为了完成承包任务，往件 借助时间差调节利润。传统的做法是在１２月份结账时提前确 认收入；推迟确认费用；人为地虚列销售收入、挂往来账、虚增 利润，待下一年初再用红字将此笔虚列的往来账冲掉。 ３利用资产重组“扭亏为盈”。资产重组是企业为了优化资 本结构、调整产业结构、完成战略转移等目的而实施的资产置 作者简介：徐丽萍（１９６８一），女，汉族，黑龙江鹤岗人，高级会计师，主要研究方向为企事业单位财务管理与内部控制。 １５９ ＣＩｌＩＮＥ￣Ｅ＆Ｆ（］ＲＥｍＮ ＥＮＴＲＦＰＲＥＮ￣ＨＲＳ 【企业会计】Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ２０１３年第ｌ０崩（总第４３８期）上 换和股权置换。然而，资产重组已被一些上市公司用于粉饰会 直重视上市公司财务信息披露质量，对因缺乏职业道德和专业 计报表。那些陷入ＰＴ、ｓＴ的上市公司企图通过重组走出亏损状 态，精心策划资产重组，精心设计缺乏正当商业理由的资产置 换，利用劣质或闲置资产换回优质或盈利强的资产来增加利 润。资产重组已成为许多上市公司扭亏为盈的工具和免遭摘牌 的保护伞。 胜任能力，工作不负责任而导致严重审计过失的审计人员，将 提请有关部门注销其执业资格，支持投资者民事诉讼；对上市 公司出现会计舞弊行为，会计师事务所又未尽审计责任的，支 持投资者对有关会计师事务所提起民事诉讼，加强对注册会计 师的监管力度，真正发挥对的监管职能，既要管人更要 管质量，加大检查范围和处罚力度。 ４少计营业收入，偷逃税款。一些利润充盈的绩优公司为达 到少交和所得税的目的，少计收入，藏匿收益。有些在应 确认收入的情况下不确认收入，如采用直接收款交货方式销售 ４加大审计部门的工作力度，明确其审计责任。现行的 注册会计师（ＣＰＡ）聘任制度危及社会审计的性。并且，目 前我国不健全的法律制度特别是没有严格的民事赔偿制度，也 产品，已收到货款并将账单和提货单全部交给对方，已符 合收入确认条件，却将货款记人“预收账款”账户，延期反映收 在相当程度上保护了中介机构的造假收益。助长了中介机构的 入；有些以收入直接冲减成本，即以“应收账款”或“银行存款” 账户与“库存商品”账户对应，不反映销售业务；有些虚构销售 退回，以偷梁换柱的假退货方式截留收人少交税金；有些对视 同销售业务不反映销项税额。企业较多地使用“多计应 收账款和应收票据”等来调节流动比率和速冻比率，从而利用 财务报表虚夸偿债能力。多计应收账款和虚增销售收入是紧密 相连的，一般的情况就是在虚增销售收入的同时多计应收账 款。其具体的做法是将应收账款让售给专门的财务公司，伪造 金融单证或者在金融机构配合下，以虚构的银行存款“收回”应 收账款。 三、上市公司财务报表舞弊防范对策 １增强会计人员素质，提高从业诚信度。市场经济发展给财 会工作增添了新情况和新问题，财会人员素质愈发重要。解决 这个问题的关键在于加大对会计人员的培训，不断提高业务本 领，提高贯彻执行的水平，可以采取定期培训考核制度，职 称晋级与待遇挂钩制度等等，使他们不断更新知识，适应会主 核算要求。其次加强会计人员职业道德培训。建立“诚信为本， 操守为重，坚持准则，不做假账”诚信原则、诚信品质，从而建立 起防范虚假财务信息的第一道防线。 ２完善内部控制机制，防止会计信息造假的发生。内部控制 制度是企业管理部门利用企业内部分工协作的关系，组成的 一个完整的相互制约、相互联系的内部制约机制，防止会计信 息造假行为的发生。（１）建立岗位分离制度。形成批准职务与 执行职务相分离、执行职务与检查职务相分离、保管职务与记 账职务相分离。（２）建立领导负责制度。以防止领导推卸责任 而造假。（３）建立的监督体系。即成立于财务的内部 审计、纪检等部门，达到互相牵制、互相监督的目的。（４）建立 内部惩罚等规章制度，划分责任，以减少会计工作差错和舞弊 等现象。 ３增强查处及处罚力度。经营者提供失真的会计信息不仅 要承担声誉损失成本。还必须承担物质成本。因此，使经营者的 风险成本大于其风险收益是一种有效防止经营者提供失真会 计信息的物质上的内在激励措施。这便要求加强会计社会监督 的力量，加大稽查力度和稽查面，以及加大处罚力度，大幅度提 高造假成本，降低经营者的预期风险收益。同时，定期公布上市 公司的信用等级，使会计造假成为无利可图的行为。一 冒险意识。因此，注册会计师协会应从以下方面进行规范：（１） 明确注册会计师对管理层欺诈的责任问题。虽然说注册会计师 的主要职责是对公司财务信息是否公允发表意见，而不是专为 发现舞弊或错误。但是，错误和舞弊的发生总是与财务信息的 公允性相联系的，很难想象与报表信息相关的错误和舞弊对财 务信息是否公允没有影响。这也正是《审计准则——舞弊 和错误》的主旨观念。因此，注册会计师要时刻铭记自己对与报 表信息相关联的错误和舞弊应负的责任。（２）增强审计性。 为了增强审计性，应由审计委员会和监事会联合委托会计 师事务所对企业的会计报表进行审计并实行“审计轮聘”制度。 另外，禁止会计师事务所审计与咨询业务连体，制定合理的报 酬机制。（３）提高审计质量，严守审计规则。为了保证审计证据 充分，审计意见确信，应制定合理的报酬机制。同时，提高注册 会计师的监督质量，并制定严格的处罚措施。杜绝注册会计师 的侥幸心理，确保其严格按照审计准则的要求执业，做到“公 正、公允、公开”。 ５分析现金流量。利润的质量的判断，是通过将主营业务利 润、投资收益和净利润与经营活动、投资活动和筹资活动产生 的现金净流量分别进行分析比较。若企业的净利润长期高于现 金净流量，那就意味着与高于现金净流量的净利润相对应的那 部分资产有可能属于虚拟资产，公司很可能存在报表虚假情况。 ６审查关联交易事项。上市公司通过关联交易所获得的利 润大多都体现在“投资收益”、“营业外收入”、“其他业务利润” 和“财务费用”等具体项目中。应通过计算各个项目中关联交易 所产生的盈利额占该项目总额的百分比以及此类项目所占企 业利润总额的百分比，由此来判断企业盈利能力对关联方企业 的依赖程度。同时，还应向其工商部门了解上市公司的相关材 料，包括验资报告、股权转让备案登记资料等，另外还需特别注 意控股股东的工商登记资料，了解其公司控制权的归属，以有 效识别出利用隐性关联交易编制虚假报表的行为。此外，要仔 细辨别差错更正，以防鱼目混珠的情况发生。相关部门应对故 意混淆财务舞弊和财务差错的行径加强监管，真正保护投资者 的利益不会受财务舞弊者的侵害。 参考文献： ［１】财政部ＣＰＡ考试委员会．审计【Ｍ１．经济科学出版社，２０１ ３． （责任编辑：陈喜辉） ＣＨＩＮＥＳＥ＆ＦＯＲＥＩＧＮ ＥＮＴＲＥＰＲＥＮＥＵＲＳ １ ６Ｏ
